Requisitos procedimentales para la aplicación del reintegro tributario del IGV aplicable a los contribuyentes de la Región Selva

Análisis de la RTF N° 18952-4-2013, que no constituye jurisprudencia de observancia obligatoria

El beneficio del reintegro tributario del IGV, aplicable a los contribuyentes de la Región Selva, así como otros beneficios tributarios, requieren del cumplimiento de requisitos sustanciales, formales y procedimentales para su aplicación; sin embargo, como se desprende de la Resolución del Tribunal Fiscal que pasaremos a comentar, los requisitos formales o procedimentales no pueden contrariar los requisitos establecidos por la Ley que la regula, porque atentaría contra los principios de legalidad y reserva de ley; en las próximas líneas desarrollaremos ello.

La controversia se centra en determinar si la recurrente tenía derecho al reintegro del IGV que gravó parte de las adquisiciones que realizó en su calidad de comerciante en la Región Selva, pese a que incurrió en una serie de errores al presentar su solicitud.

La Administración Tributaria señala que las solicitudes del reintegro tributario del IGV fueron declaradas improcedentes, toda vez que la recurrente solicitó un mayor monto del Impuesto General a las Ventas declarado en el Formulario N° 1647; asimismo, no cumplió con presentar dicho Formulario dentro del plazo establecido y con consignar las guías de remisión y facturas de forma correcta, como exige la Resolución de Superintendencia N° 224- 2004/Sunat, por lo que no corresponde la devolución solicitada.

Contribuyente La recurrente refería que la Sunat declaró improcedentes sus solicitudes de reintegro tributario, debido a que habría solicitado una mayor devolución del IGV que el declarado en el Formulario N° 1647, lo que se debe a error involuntario al consignar el importe del citado impuesto en dichos formularios; sin embargo, con base en los principios de informalismo, verdad material, impulso de oficio y razonabilidad la Administración pudo verificar que el IGV que realmente le correspondía devolver era el consignado en las facturas presentadas, y así cumplir con la finalidad del beneficio establecido por el reintegro tributario, lo que no hizo, por lo que corresponde que se revoque la apelada en dicho extremo.

Asimismo, refiere que la Administración deniega el reintegro solicitado por supuestos incumplimientos formales establecidos por la Resolución de Superintendencia N° 224-2004/Sunat, como no haber presentado el Formulario N° 1647 con ocho horas de anticipación a la fecha de ingreso de los bienes a la región y debido a que la guía de remisión remitente y el número de unidades ingresadas no coincide con lo declarado en el Formulario N° 1647, siendo que ello se debe a errores al consignar tales datos; no obstante existen elementos que permiten identificar sin lugar a dudas que las solicitudes estaban referidas a los documentos presentados, resultando desproporcionado desconocer su derecho.

El Tribunal Fiscal refiere que el beneficio consiste en un derecho a un reintegro equivalente al monto del IGV e IPM que los sujetos transferentes a efectos del resto del país hubieran consignado en el respectivo comprobante de pago, de acuerdo a ley, y tiene como objetivo que el IGV trasladado en las compras y que

no puede ser aplicado como crédito fiscal por los comerciantes de la región, al encontrarse estos exonerados, no forme parte del costo de los bienes.

Así, si bien se encuentra implícito que el beneficio establecido solo sea aplicable en tanto se cumpla con los requisitos previstos en la ley y que los bienes ingresen

efectivamente a la región, siendo importantes las regulaciones de la Administración tendentes a su control y fiscalización, ello no implica que por aspectos meramente formales se desconozca el beneficio si existen otras pruebas que acreditan que efectivamente se cumplieron todos los requisitos, incluyendo el ingreso efectivo a la región, tal como se desprende de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 07623-1-2011, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria.

En el caso, la Administración Tributaria verificó que la recurrente tiene como actividad económica principal “Otros tipos de ventas al por menor”, siendo que los bienes por los que solicita el reintegro corresponden a compras efectuadas fuera de la Región Selva y están incluidos en el Apéndice del Decreto Ley N° 21503 o se encuentran especificados o totalmente liberados en el Arancel Común anexo al Protocolo modificatorio del Convenio de Cooperación Aduanera Peruano Colombiano; que la recurrente cumple con los requisitos establecidos en el artículo 46 del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV, que el impuesto de las facturas

materia de devolución se encuentran contabilizados en la cuenta 40, no siendo utilizados dichos montos como crédito fiscal ni cargándolos al costo o gasto, siendo que las observaciones que originan la denegatoria están relacionados con los siguientes incumplimientos:

i) Se solicitó un monto mayor al IGV declarado en el Formulario N° 1647 Al respecto, concluyó que conforme a la Resolución del Tribunal Fiscal N° 07623-1- 2011, no puede desconocerse el derecho al reintegro tributario si los contribuyentes no cumplen con los requisitos formales, en tanto la Sunat puede verificar el cumplimiento de los requisitos sustanciales, tal como sucedió en el caso de autos, por lo que procede revocar la resolución apelada y otorgar el reintegro de la diferencia sustentada.

ii) La guía de remisión remitente declarada en el Formulario N° 1647 no coincide con la declarada De la revisión del expediente, se puede concluir que la recurrente incurrió en error al momento de consignar el número de guía de remisión remitente en el Formulario N° 1647; sin embargo, estos coinciden con los de la factura y la guía de remisión - transportista, por lo que respecto a este punto corresponde levantar el reparo.

iii) No se cumplió con presentar el Formulario N° 1647 dentro del plazo establecido La Administración no cuestiona el ingreso de los bienes sustentados con facturas a la región, sino el hecho de que el Formulario N° 1647 no fue presentado por lo menos con 8 horas de anticipación a la fecha de ingreso de los bienes a la Región, dispuesta en la Resolución de Superintendencia N° 224-2004/Sunat.

Al respecto, el Tribunal Fiscal mediante la Resolución N° 07623-1-2011, jurisprudencia de observancia obligatoria, ha establecido que: “No procede que la Administración Tributaria declare la improcedencia de las solicitudes de reintegro tributario cuando no se ha cumplido con presentar la ‘Declaración de Ingreso de bienes a la Región Selva’ con la anticipación mínima establecida en el numeral 6.2 del artículo 6 de la Resolución de Superintendencia Nº 224-2004/ Sunat, modificado por la Resolución de Superintendencia Nº 135-2007/Sunat”.

iv) No se declaró el ingreso a la región de los bienes contenidos en su comprobante de pago compra sujeto a verificación física De la revisión del expediente, se desprende que el recurrente incurrió en error de transcripción al momento de consignar la cantidad de unidades del producto en el Formulario N° 1647, toda vez que los datos detallados en la guía de remisión y en la factura permiten establecer con certeza la cantidad del producto materia de solicitud, de ese modo, no procede el reparo de la Sunat.

Opinion por Saúl Villazana Ochoa(*)

1. ¿En qué consiste el reintegro tributario del IGV para los contribuyentes de la Región Selva?

El artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV, Decreto Supremo N° 055- 99-EF, dispone que los comerciantes de la Región que compren bienes contenidos en el Apéndice del Decreto Ley Nº 21503 y los especificados y totalmente liberados en el Arancel Común anexo al Protocolo modificatorio del Convenio de Cooperación Aduanera Peruano Colombiano de 1938, provenientes de sujetos afectos del resto del país, para su consumo en esta, tendrán derecho a un reintegro equivalente al monto del IGV que estos le hubieran consignado en el respectivo comprobante de pago (18%), emitido de conformidad con las normas sobre la materia, siéndole de aplicación las disposiciones referidas al crédito fiscal contenidas en el Texto Único Ordenado de la Ley del IGV, en lo que corresponda. Así, el monto del reintegro tributario solicitado no pude ser superior al dieciocho por ciento (18%) de las ventas no gravadas realizadas por el comerciante por el periodo que se solicita devolución. El monto que exceda dicho límite constituirá un saldo por reintegro tributario que se incluirá en las solicitudes siguientes hasta su agotamiento.

Igualmente, los comerciantes de la Región que tengan derecho al reintegro tributario podrán optar por renunciar a dicho beneficio, siempre que lo comuniquen a la Sunat. Asimismo, podrán cargar al costo o gasto el monto del reintegro tributario a que tenían derecho desde el primer día del mes en que fue presentada la comunicación de renuncia al beneficio.

2. Requisitos y condiciones para la procedencia del reintegro del IGV

El artículo 46 del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV dispone que para el goce del reintegro tributario los comerciantes de la región deberán cumplir con los

requisitos siguientes:

a) Tener su domicilio fiscal y la administración de la empresa en la Región(1).

b) Llevar su contabilidad y conservar la documentación sustentatoria en el domicilio fiscal.

c) Realizar no menos del setenta y cinco por ciento (75%) de sus operaciones en la Región. A efectos del cómputo de las operaciones que se realicen desde la Región, se tomarán en cuenta las exportaciones que se realicen desde la Región, en tanto cumplan con los requisitos que se establezcan mediante Decreto Supremo, refrendado por el Ministerio de Economía y Finanzas.

d) Encontrarse inscrito como beneficiario en un Registro que llevará la Sunat, para tal efecto esta dictará las normas correspondientes. La relación de los

beneficiarios podrá ser materia de publicación, incluso la información referente a los montos devueltos.

e) Efectuar y pagar las retenciones en los plazos establecidos, en caso de ser designado agente de retención.

Tratándose de personas jurídicas, adicionalmente, se requerirá que estén constituidas e inscritas en los Registros Públicos de la Región. Por su parte, el artículo 11 del Reglamento de la Ley del IGV contiene normas que desarrollan estos requisitos, como el referido a la determinación del porcentaje de operaciones, que la Administración de la empresa realiza dentro de la Región, la llevanza de la contabilidad y conservación de documentación sustentatoria en el domicilio fiscal y el registro de operaciones para la determinación del reintegro.

Así, se prevé que para solicitar el Reintegro Tributario, el comerciante deberá presentar una solicitud ante la Intendencia, Oficina Zonal o Centros de Servicios al Contribuyente de la Sunat, que corresponda a su domicilio fiscal o en la dependencia que se le hubiera asignado para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, en el formulario que esta proporcione, adjuntando lo siguiente:

a) Relación detallada de los comprobantes de pago verificados por la Sunat que respalden las adquisiciones efectuadas fuera de la Región, correspondientes al mes por el que se solicita el Reintegro.

b) Relación de las notas de débito y crédito relacionadas con adquisiciones por las que haya solicitado Reintegro Tributario, recibidas en el mes por el que se solicita el Reintegro.

c) Relación detallada de las guías de remisión del remitente y cartas de porte aéreo, según corresponda, que acrediten el traslado de los bienes, las que deben corresponder necesariamente a los documentos detallados en la relación a que se refiere el inciso a).

Las guías de remisión del remitente y cartas de porte aéreo deberán estar visadas, de ser el caso, y verificadas por la Sunat.

d) Relación detallada de las Declaraciones de Ingreso de bienes a la Región Selva verificadas por la Sunat, en donde conste que los bienes hayan ingresado a la Región.

e) Relación de los comprobantes de pago que respalden el servicio prestado por transporte de bienes a la Región, así como la correspondiente guía de remisión

del transportista, de ser el caso.

En ese sentido, se establece que los comprobantes de pago, notas de débito y crédito, guías de remisión y cartas de porte aéreo deberán ser emitidos de acuerdo con lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

Cuando la Sunat determine que la información contenida en algunos de los incisos anteriores pueda ser obtenida a través de otros medios, esta podrá establecer que la referida información no sea adjuntada a la solicitud.

El comerciante podrá rectificar o complementar la información presentada, antes del inicio de la verificación o fiscalización de la solicitud.

La verificación de la documentación a la que se hace referencia en los incisos a), c) y d) del presente numeral, el ingreso de los bienes a la Región que deberá ser por los puntos de control obligatorio, así como el visado de la guía de remisión a que se refiere el inciso c) del presente numeral, se efectuará conforme a las disposiciones que emita la Sunat.

El incumplimiento de lo dispuesto en el presente numeral dará lugar a que la solicitud se tenga por no presentada, lo que será notificado al comerciante, quedando a salvo su derecho de formular nueva solicitud.

Asimismo, se precisa que el comerciante deberá poner a disposición de la Sunat en forma inmediata y en el lugar que esta señale la documentación, los libros de contabilidad u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la Sunat, los documentos sustentatorios e información que le hubieran sido requeridos para la sustentación de su solicitud.

En caso contrario, la solicitud se tendrá por no presentada, sin perjuicio que se pueda volver a presentar una solicitud.

Como complemento de lo dispuesto por el Reglamento de la Ley del IGV, la Resolución de Superintendencia N° 224-2004/ Sunat regula el procedimiento para la aplicación del beneficio y formalidades para acreditar el ingreso de bienes a la Región Selva, como son la presentación del Formulario Virtual N° 1647 “Declaración de Ingreso de bienes a la Región Selva” y el plazo para ello; así el numeral 6.2 del citado artículo señala que dicho formulario debe presentarse por lo menos con 8 horas de anticipación a la fecha de ingreso de los bienes a la Región Selva, a través de Sunat Virtual; los puntos de ingreso de los bienes, entre otros.

De ese modo, mediante las normas anteriores, la Sunat ha dispuesto las normas sobre el Registro de beneficiarios; las características, forma, plazo y condiciones relacionadas con las garantías; así como los criterios para establecer el perfil de riesgo de incumplimiento tributario; la forma, plazo y condiciones sobre la renuncia al Reintegro; la obligación de llevar registros, así como dictar medidas referentes a los mecanismos de identificación y verificación de bienes, e implementar los controles obligatorios necesarios para el control de los bienes que gozan del beneficio.

3. El cumplimiento de los requisitos formales en los trámites tributarios

En el caso materia de comentario, la conclusión en general que se desprende es que no puede desconocerse el derecho al reintegro tributario por el incumplimiento de requisitos formales, en tanto la Sunat puede verificar el cumplimiento de los requisitos sustanciales.

Así, no procede denegar el reintegro tributario solicitado por el solo hecho de que el número de la guía de remisión remitente declarada en el Formulario N° 1647 no coincide con el que corresponda a dicho documento, si de otros documentos se puede desprender la información real.

De igual modo, no procede que la Administración Tributaria declare la improcedencia de las solicitudes de reintegro tributario cuando no se ha cumplido con presentar la “Declaración de Ingreso de bienes a la Región Selva” con la anticipación mínima establecida en el numeral 6.2 del artículo 6 de la Resolución de Superintendencia Nº 224-2004/Sunat.

Cabe recordar y citar la Resolución del Tribunal Fiscal N° 05835-1-2005, jurisprudencia de observancia obligatoria, que en un caso similar concluyó en cuanto a los requisitos de acogimiento al sector agrario que “el artículo 3 del Decreto Supremo N° 049-2002-AG, que aprueba el Reglamento de la Ley N° 27360 - Ley que aprueba las Normas de Promoción del Sector Agrario, en la parte que dispone que el acogimiento a los beneficios a que se refiere la ley y que se efectuará anualmente, tendrá carácter constitutivo, vulnera el principio de legalidad, así como los alcances de lo dispuesto en la Ley N° 27360, dado que esta no estableció como requisitos y/o condiciones para el goce de los derechos que otorgaba dicha norma el que los beneficiarios presentaran una solicitud de acogimiento”.

Así, refiere que “(…) la concesión de exoneraciones y beneficios y por ende el establecimiento de los supuestos de hecho determinantes, alcances, beneficiarios

y requisitos para acceder a estos, que constituyen los elementos esenciales que caracterizan y dan contenido a cualquier exoneración y/o beneficio, son aspectos

que solo pueden ser regulados por ley o normas de rango equivalente”.

Es de ese modo, que en la Sentencia N° 06626-2006-PA/TC, el Tribunal Constitucional ha señalado que en el principio de reserva de ley también debe de ser observado el caso de los beneficios tributarios; así, es la ley la que debe definir los requisitos esenciales para la procedencia del beneficio tributario y la que debe establecer las causales que determinen su improcedencia.

De ese modo, se desprende que las normas reglamentarias y complementarias deben cumplir un carácter regulatorio complementario sin prever requisitos cuyo incumplimiento determine la improcedencia del beneficio, pues dichos elementos esenciales solo deben estar indicados por una norma con rango de ley.

Así, en aplicación del principio de reserva de ley, los aspectos sustanciales de un tributo u obligación, exoneración o beneficio tributarios son determinados o regulados por una norma con rango de ley, dejándose los aspectos formales y procedimentales a ser regulados por normas inferiores, pero que estas no deben contradecir o exigir mayores exigencias a las reguladas por la Ley.

Así, si bien se observa que los requisitos formales y procedimentales establecidos en la Resolución de Superintendencia N° 224-2004/Sunat no colisionan con los

requisitos sustanciales establecidos en el artículo 46 del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV, por cuanto no establecen la pérdida del beneficio del reintegro tributario por su incumplimiento; sí permiten a la Administración realizar un adecuado control de su procedencia.

Es en ese sentido, que se puede concluir que si bien el reglamento y la resolución de Superintendencia desarrollan los requisitos esenciales señalados en la ley y regulan los procedimientos y formalidades para verificar su cumplimiento, si los administrados no observan tales procedimientos y

formalidades, pero la Administración puede verificar el cumplimiento de tales requisitos esenciales, esta no podrá desconocer el derecho al reintegro tributario.

Asimismo, si bien el artículo 49 del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV dispone que no procederá el reintegro cuando el comerciante de la región no cumpla con lo establecido por la ley, las normas reglamentarias y complementarias pertinentes, ello no puede interpretarse de forma aislada; en este caso, debe entenderse que no procede dicho reintegro cuando no se pueda verificar el cumplimiento de los requisitos sustanciales establecidos en la ley conforme con las

normas reglamentarias y complementarias que regulan dicha verificación.

Por último, cabe referir que si el contribuyente no cumple con las obligaciones formales y procedimentales para la procedencia del beneficio, si bien no cabe desconocer el derecho, sí puede sancionarse al contribuyente, como sería el caso de no presentar las declaraciones informativas o comunicaciones en los plazos establecidos, hecho que es sancionado con el 15% de la UIT en el Régimen General del Impuesto a la Renta.

(*) Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos (UNMSM).

(1) Se precisa que se cumple con el requisito de tener la administración de la empresa en la Región Selva a que se refiere el literal a) del artículo 46 del Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF y normas modificatorias, si en los doce meses anteriores a la presentación de la solicitud de Reintegro Tributario, en la Región Selva un trabajador de la empresa hubiera seguido las indicaciones impartidas por las personas que ejercen la función de administración de esta, las cuales no necesariamente tienen su residencia en la Región Selva.